1. Basiseisen voor aftrek kosten van werkruimte eigen woning

De hoofdregel is dat kosten en lasten van een werkruimte thuis niet aftrekbaar zijn, tenzij de werkruimte een naar verkeersopvatting zelfstandig gedeelte van de eigen woning vormt.

Daarnaast gelden nog twee aanvullende eisen:
Is er alleen een werkruimte in de eigen woning, dan moet iemand tenminste 70% van de winst (en eventuele loon- en neveninkomsten) in of vanuit die werkruimte verdienen. Volgende eis is dat hij tenminste 30% in de werkruimte verdient.
Is er ook elders nog een werkruimte, dan moet hij tenminste 70% in de werkruimte thuis verdienen.

2. Omschrijving zelfstandige werkruimte

Een zelfstandige werkruimte (Rechtbank Haarlem, nr. 05/1440) is een werkruimte die normaliter ook aan derden zou kunnen worden verhuurd. Verbouwde slaap- en zolderkamers zullen daarom doorgaans niet kwalificeren. Een tot werkruimte verbouwde garage kwalificeert wel. In de parlementaire geschiedenis wordt aangegeven dat het hebben van eigen sanitair, een eigen ingang e.d. van belang kunnen zijn bij de bepaling van de zelfstandigheid van een werkruimte.

3. Wat valt er onder kosten van een werkruimte?

Het gaat hierbij om kosten en lasten die verband houden met de werkruimte, de inrichting daaronder inbegrepen. Deze formulering is veelomvattend en betreft ook het onderhoud van de werkruimte, kosten van gas, licht, water, verzekering, behang- en schilderwerk en uiteraard ook dossierkasten, bureaus e.d.

Als niet voldaan is aan de basiseisen voor aftrek, dan kunnen al deze kosten, hoezeer ook zakelijk, niet worden afgetrokken of afgeschreven van de winst.

Uiteraard kunnen wel de (zakelijke) kosten voor computerapparatuur, drukwerk, internet e.d. worden afgetrokken, omdat deze als zodanig geen verband houden met de inrichting.

4. Wat is aftrekbaar als voldaan wordt aan basiseisen?

Als voldaan wordt aan de basiseisen voor aftrek geldt een verdere aftrekbeperking. Aftrekbaar is een gebruiksvergoeding van ten hoogste 4% van de aan de werkruimte toe te rekenen waarde (Hof Den Bosch, nr. 03/02871) (het voordeel uit sparen en beleggen), alsmede een evenredig deel van de kosten die in huurverhoudingen door de huurder plegen te worden gedragen. Daarbij is te denken aan (een evenredig deel van) de kosten van gas, water en elektra.

De waarde van de werkruimte moet worden aangegeven in box 3. Ook de eventuele hypotheekrente die aan de werkruimte is toe te rekenen is niet (meer) in box 1 aftrekbaar als eigenwoningrente. Het gedeelte van de hypotheeklening dat is toe te rekenen aan de werkruimte komt als schuld in aftrek in box 3. Het eigenwoning-forfait wordt niet berekend over de werkruimte.

De kosten van inrichting e.d. zullen niet tot de gebruiksvergoeding behoren en dus aftrekbaar zijn (deze zullen op de balans van de onderneming als ondernemingsvermogen verschijnen).

5. Regeling werkruimte in een huurwoning

Ook wanneer de werkruimte zich in een huurwoning bevindt, moet voor aftrek voldaan zijn aan de basiseisen van paragraaf 1. Wordt aan deze eisen voldaan, dan is een evenredig deel van de huurprijs aftrekbaar en een evenredig deel van de huurderslasten aftrekbaar (gas, water, elektra e.d.). De kosten van inrichting e.d. zullen op de balans van de onderneming als ondernemingsvermogen verschijnen.

6. Zelfstandige werkruimte verplicht ondernemingsvermogen?

Door de eisen die de wetgever stelt aan de zelfstandigheid van de werkruimte rijst de vraag of deze werkruimte verplicht ondernemingsvermogen of keuzevermogen (Hof Leeuwarden, nr. 244/04) is. Naar ons oordeel zal een dergelijke werkruimte, die de wetgever zelf koppelt aan de woning, niet per definitie ondernemingsvermogen zijn. Daarvoor pleit dat anders de hele regeling rond de aftrekbeperking van de werkruimte achterwege had kunnen blijven. Niettemin verdient het paradoxaal genoeg aanbeveling de werkruimte ook weer niet al te zelfstandig te maken, omdat anders mogelijk sprake is van verplicht ondernemingsvermogen.

7. Werkruimte gerekend tot het ondernemingsvermogen

Een zelfstandige werkruimte kan desgewenst tot het ondernemingsvermogen worden gerekend. Groot bezwaar daarvan is dat bij een eventuele verhuizing moet worden afgerekend over de aan de werkruimte toe te rekenen meerwaarde. De aftrekbeperkingen die hiervoor zijn besproken komen dan niet aan de orde en voor deze werkruimte gelden de normale regels voor de winstbepaling.

De werkruimte zelf behoort in dit geval niet meer tot de eigen woning, wat meebrengt dat er geen eigenwoning-forfait over wordt berekend en dat de hypotheekrente niet als eigenwoning-rente aftrekbaar is. De hypotheeklening kan voor het aan de werkruimte toe te rekenen gedeelte op de balans van de onderneming worden gezet, zodat de rente effectief toch wordt afgetrokken.

8. Werkruimte en TBS-regeling: definities

De TBS-regeling komt er op neer dat een terbeschikkingstelling van een vermogensbestanddeel aan de onderneming van een verbonden persoon voor degene die ter beschikking stelt een werkzaamheid is. Het resultaat uit die werkzaamheid (artikel 2.14 Wet IB 2001) wordt belast in box 1. Dat vermogensbestanddeel kan uiteraard ook een werkruimte zijn.
Werkzaamheid (CPP2006/76M)
Onder werkzaamheid wordt mede verstaan:

het rendabel maken (Hof Arnhem, nr. 04/00249) van vermogensbestanddelen - daaronder begrepen de schulden die rechtstreeks samenhangen met die vermogensbestanddelen -
door deze vermogensbestanddelen
al dan niet tegen vergoeding
rechtens dan wel in feite
direct of indirect
ter beschikking te stellen aan een met de belastingplichtige verbonden persoon (4.20.2 IB Almanak 2009)
voor zover die vermogensbestanddelen door die persoon worden aangewend voor het behalen van belastbare winst uit onderneming of belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden.
Deze regeling is ook van toepassing als ter beschikking wordt gesteld aan een samenwerkingsverband waarvan de verbonden persoon deel uitmaakt. Te denken is daarbij aan een maatschap of firma. Uit de definitie is verder op te maken dat iemand ook met de TBS-regeling te maken kan krijgen als hij gratis vermogensbestanddelen ter beschikking stelt.

Verbonden persoon
De TBS-regeling is alleen van toepassing als er sprake is van een terbeschikkingstelling aan een met de belastingplichtige verbonden persoon. Daartoe worden gerekend:

een fiscale partner (bij een huwelijk is men altijd elkaars fiscale partner)
degene, niet zijnde een bloed- of aanverwant in de eerste graad van de rechte lijn, die samen met de belastingplichtige had kunnen kiezen voor fiscaal partnerschap (tenzij de belastingplichtige aannemelijk maakt dat er geen sprake is van een duurzaam gevoerde gemeenschappelijke huishouding): het zogenaamde fictief partnerschap;
degene met wie een notarieel samenlevingscontract is gesloten;
degene die voor de toepassing van een pensioenregeling als partner is aangemeld;
degene die samen met de belastingplichtige een woning bewoont die voor elk van hen een eigen woning is en die aansprakelijk is of mede aansprakelijk is voor een schuld waarbij die woning als onderpand dient;
minderjarige kinderen van de belastingplichtige, van diens partner of van een onder 2 tot en met 5 aangeduide persoon.
Is de belastingplichtige zelf minderjarig, dan worden tot de met hem verbonden personen ook gerekend bloed- en aanverwanten in de eerste graad van de opgaande lijn (ouders, schoonouders, pleegouders) en hun (fictieve) fiscale partners.

9. Terbeschikkingstelling werkruimte aan verbonden persoon

Als een verbonden persoon aan een belastingplichtige een werkruimte ter beschikking stelt kan de TBS-regeling van toepassing zijn. De verbonden persoon zal die werkruimte dan op zijn eigen balans (Rechtbank Haarlem, nr. 05/1944) moeten zetten. De (economische) huurwaarde is dan in box 1 belast, onder aftrek van afschrijvingen en kosten waaronder begrepen de eventuele hypotheekrente. Bij het einde van de TBS zal tevens moeten worden afgerekend over de werkelijke waarde van de werkruimte verminderd met de boekwaarde.

Deze regeling kan ingrijpende gevolgen hebben voor een fiscale partner/verbonden persoon. Vanaf 2010 geldt wel een terbeschikkingstellingsvrijstelling van 12% van het gezamenlijke bedrag van het resultaat uit terbeschikkingstellingswerkzaamheden. Ook heeft de terbeschikkingsteller vanaf 2010 recht op toepassing van de herinvesteringsreserve en de kostenegalisatiereserve.

10. Terbeschikkingstelling en huwelijksgoederenregime

Geen TBS-regeling
Als een belastingplichtige gehuwd is in algehele gemeenschap en de werkruimte gebruikt, dan is de TBS-regeling toch niet van toepassing. Dan is namelijk de normale regeling van toepassing die in dit hoofdstuk onder 'Werkruimte in de eigen woning' is beschreven. Als sprake is van een huwelijk buiten gemeenschap, maar de woning tot een beperkte huwelijksgemeenschap behoort (als zodanig in de notariële akte vermeld), dan is de TBS-regeling evenmin van toepassing.

De reden voor deze uitzonderingen is dat de echtgenoten de werkruimte formeel niet aan elkaar ter beschikking kunnen stellen als ze samen eigenaar zijn. In alle andere gevallen van gemeenschap (en dus ook eenvoudige mede-eigendom) is er volgens de Belastingdienst (CPP2006/76M) wel sprake van TBS.

Wel TBS-regeling
Is een belastingplichtige buiten gemeenschap gehuwd en stelt de echtgenoot de werkruimte aan hem ter beschikking, dan is de TBS-regeling in beginsel wél van toepassing. De echtgenoot moet dan voor zijn eigendomsaandeel in de werkruimte resultaat uit overige werkzaamheid (box 1) aangeven en de werkruimte op de balans zetten. Hij mag afschrijvingen, kosten en het toerekenbare gedeelte van de eventuele hypotheekrente aftrekken. De belastingplichtige mag zelf voor dit aandeel een fictieve gebruiksvergoeding aftrekken ter grootte van de economische huurwaarde. Het eigen woningforfait is dan niet van toepassing op de werkruimte, maar alleen op het overige gedeelte van de eigen woning. De winst die bij latere verkoop is toe te rekenen aan de werkruimte wordt bij de echtgenoot alsdan belast.

Man-vrouwfirma en TBS-regeling
Als echtgenoten samen een firma drijven, kan geen sprake zijn van de TBS-regeling als zij in algehele gemeenschap gehuwd zijn. Evenmin is de TBS-regeling van toepassing als de woning tot een beperkte of algehele gemeenschap van goederen behoort.

Is een van de echtgenoten in de firma de eigenaar van de werkruimte en stelt hij deze ter beschikking van de firma, dan is de TBS-regeling weer wel van toepassing. De belastingheffing verloopt dan als volgt. Het gedeelte dat de echtgenoot in feite aan zichzelf ter beschikking stelt (winstverdeling) valt voor hem in box 3. Voor dat gedeelte kan de firma een fictieve gebruiksvergoeding aftrekken van 4%. Voor het resterende gedeelte is de TBS-regeling van toepassing en mag de firma een fictieve gebruiksvergoeding aftrekken ter grootte van de economische huurwaarde.

Tips en advies
Uit de vorige paragrafen blijkt dat de TBS-regeling ingewikkeld kan zijn. Toch is de toepassing van deze regeling in de praktijk beperkt, omdat er in de meeste gevallen voor gezorgd kan worden dat niet voldaan wordt aan de eisen van de TBS-regeling.

Het meest eenvoudige is om ervoor te zorgen dat de werkruimte fysiek onzelfstandig wordt. Dat kan betekenen dat er verbouwd moet worden.
Als de belastingplichtige niet gehuwd is, dan heeft hij zelf in belangrijke mate in de hand of iemand wel of geen verbonden persoon wordt.
Een derde mogelijkheid om toepassing van de TBS-regeling te voorkomen, is door in algehele gemeenschap te huwen, of in een beperkte gemeenschap waartoe het pand waarin zich de werkruimte bevindt ook behoort.
Tenslotte kan het een optie zijn om de werkruimte te huren van een niet-verbonden derde. Tenzij deze derde beroepsmatig verhuurt kan een dergelijke werkruimte voor hem in box 3 blijven vallen. Het is dus denkbaar dat iemand met de de buurman (is geen verbonden persoon) ruilt van zelfstandige werkruimte. De TBS-regeling komt dan niet aan de orde.